Superbonus 110%: le differenze tra detrazione diretta e cessione a SAL

Arrivati ormai nell’ultimo trimestre dell’anno e con una dead line del 31 dicembre 2023 dopo la quale tutto cambierà, torna alla ribalta il tema dell’utilizzo del credito maturato per gli interventi di superbonus 110%.

Superbonus: le opzioni alternative alla detrazione

Benché il Decreto Legge n. 11/2023 (Decreto Cessioni) abbia ormai bloccato qualsiasi forma alternativa alle detrazioni dirette, relativamente alle spese di superbonus sono esclusi dal divieto di cessione gli interventi per i quali entro il 16 febbraio 2023:

• risulti presentata la comunicazione di inizio lavori asseverata per il superbonus (CILAS), per gli interventi diversi da quelli effettuati dai condomini;
• risulti adottata la delibera assembleare che ha approvato l’esecuzione dei lavori e risulti presentata la comunicazione di inizio lavori asseverata per il superbonus (CILAS), per gli interventi effettuati dai condomini;
• per gli interventi comportanti la demolizione e la ricostruzione degli edifici risulti presentata l’istanza per l’acquisizione del titolo abilitativo. Con esclusivo riferimento alle aree classificate come zone sismiche di categoria 1, 2 e 3, le disposizioni della presente lettera si applicano anche alle spese per gli interventi già rientranti nell’ambito di applicazione degli articoli 119 e 121, comma 2, del decreto-legge 19 maggio 2020, n. 34, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 luglio 2020, n. 77, compresi in piani di recupero del patrimonio edilizio esistente o di riqualificazione urbana comunque denominati, che abbiano contenuti progettuali di dettaglio, attuabili a mezzo di titoli semplificati, i quali alla data di entrata in vigore del presente decreto risultino approvati dalle amministrazioni comunali a termine di legge e che concorrano al risparmio del consumo energetico e all’adeguamento sismico dei fabbricati interessati.

Sono, dunque, molti i soggetti che potranno ancora scegliere se:

• utilizzare direttamente in dichiarazione dei redditi il credito maturato;
• optare per lo sconto in fattura da parte dell’impresa o cedere il credito (ricordiamo che recentemente Poste Italiane ha riattivato la sua piattaforma di acquisto).

La scelta di una delle due alternative comporta adempimenti differenti che analizzeremo di seguito.

Superbonus: la detrazione diretta

Nel caso in cui la scelta del contribuente sia quella di portare in detrazione diretta il credito maturato per gli interventi, come per qualsiasi altra detrazione fiscale anche il superbonus segue il “principio di cassa”.

Secondo questo principio, il diritto alla detrazione viene maturato:

• sulle spese sostenute nel periodo di vigenza;
• nel rispetto dei requisiti previsti dalla norma.

Nel caso del superbonus, se il contribuente sostiene interamente le spese nel 2023 ma completa i lavori nel 2024, avrà diritto al bonus 110% che maturerà solo quando completerà i lavori e produrrà la documentazione richiesta dalla normativa (asseverazioni, attestazioni, visto di conformità,…) che, com’è noto, possono essere redatti solo a lavori conclusi).

In questo caso, entro quando possono essere completati i lavori? Non esiste una risposta ufficiale a questa domanda ma sull’argomento è possibile fare qualche analogia utilizzando la risposta della Direzione regionale per il Veneto dell’Agenzia delle Entrate alla richiesta di interpello n. 907-1110/2022. In questo caso il Fisco ha chiarito che l’adempimento richiesto per il fotovoltaico al comma 7 dell’art. 119 del Decreto Rilancio può essere effettuato anche dopo il termine della scadenza dell’agevolazione, purché entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa all’anno di imposta in cui viene esercitata la detrazione.

Analoghe considerazioni possono essere fatte per tutti gli altri adempimenti connessi all’esecuzione dei lavori che dovrà essere completata in ogni sua parte (asseverazioni e attestazioni incluse) entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa all’anno di imposta in cui viene esercitata la detrazione.

Superbonus: le opzioni alternative

Diverso è il caso di utilizzo del superbonus mediante opzioni alternative. In questo caso occorre ricordare l’art. 121, comma 1-bis del Decreto Legge n. 34/2020 (Decreto Rilancio) che dispone:

L’opzione di cui al comma 1 può essere esercitata in relazione a ciascuno stato di avanzamento dei lavori. Ai fini del presente comma, per gli interventi di cui all’articolo 119 gli stati di avanzamento dei lavori non possono essere più di due per ciascun intervento complessivo e ciascuno stato di avanzamento deve riferirsi ad almeno il 30 per cento del medesimo intervento.

Una disposizione parecchio sottovalutata, soprattutto da chi non occupandosi di lavori pubblici non conosce l’art. 14, comma 1, lettera d) del Decreto del MIT 7 marzo 2018, n. 49 oggi inserito nell’Allegato II.14, art. 12, comma 1, lettera d) del D.Lgs. n. 36/2023 (nuovo Codice dei contratti pubblici).

Lo stato di avanzamento lavori (SAL) è un documento che riassume tutte le lavorazioni e tutte le somministrazioni eseguite dal principio dell’appalto sino ad un determinato momento. Ciò significa che lo stato di avanzamento lavori non fa riferimento alle spese sostenute ma agli interventi effettivamente realizzati (differenza non di poco conto).

In questo caso, quindi, è necessario considerare insieme:

• il principio di cassa che fa riferimento all’anno di sostenimento della spesa;
• al SAL minimo del 30% che deve rientrare all’interno dello stesso anno di sostenimento della spesa.

Ciò significa che se per un intervento di superbonus complessivo di 100.000 euro lo stato di avanzamento:

• è al 30% al 31 dicembre 2023, sarà possibile optare per una delle opzioni alternative;
• è inferiore al 30% al 31 dicembre 2023, su questa percentuale si potrà utilizzare solo la detrazione diretta.

Il chiarimento dell’Agenzia delle Entrate

Senza scomodare i recenti chiarimenti del Fisco o la sentenza n. 42012/2022 della Corte di Cassazione, la Circolare Agenzia delle Entrate 23 giugno 2022, n. 23/E afferma chiaramente:

“…nel caso di interventi iniziati nell’anno 2020 per i quali viene emesso un primo SAL in tale anno corrispondente al 20 per cento degli interventi, non è possibile esercitare le opzioni per una delle modalità alternative di fruizione del Superbonus. Per le spese sostenute a fronte del predetto SAL, infatti, sarà possibile solo fruire della detrazione nella dichiarazione dei redditi. Resta fermo che, qualora nel 2021 sia emesso un secondo SAL pari al 40 per cento dei lavori, sarà possibile esercitare l’opzione per la cessione o sconto in fattura con riferimento all’importo fatturato in tale anno“.

Il Fisco fa un esempio concreto prendendo come riferimento un intervento il cui importo complessivo è pari a 100.000 euro. In questo caso, qualora:

• il primo SAL sia emesso nel 2020 a fronte di un corrispettivo maturato pari al 20% dell’importo complessivamente dovuto per i lavori, l’importo indicato in fattura di 20.000 euro, pari al corrispettivo maturato fino a quel momento, potrà solo essere portato in detrazione;
• il secondo SAL sia emesso nel 2021 a fronte di un corrispettivo maturato pari al 40% dell’importo complessivamente dovuto per i lavori, per l’importo fatturato pari a 20.000 euro, corrispondente alla differenza tra il corrispettivo maturato fino a quel momento (40.000 euro) e l’acconto corrisposto a fronte del 1° SAL emesso (20.000 euro), è possibile optare per una delle modalità alternative alla fruizione diretta del Superbonus.

Entrando ancor più nel dettaglio, l’Agenzia delle Entrate fa riferimento a più interventi ammessi al Superbonus sul medesimo immobile. Ad esempio:

• interventi antisismici per un importo complessivo delle spese pari a 50.000 euro;
• sostituzione dell’impianto di climatizzazione invernale per un importo pari a 20.000 euro.

Ipotizzando che il I SAL emesso contabilizzi un importo dovuto per l’intervento antisismico pari a 15.000 euro e per la sostituzione della caldaia pari a 2.000 euro, sarà possibile esercitare l’opzione per lo sconto della fattura solo con riferimento all’importo corrispondente all’intervento antisismico. Per l’importo dovuto per la sostituzione dell’impianto di climatizzazione invernale sarà, invece, possibile fruire della detrazione nella dichiarazione dei redditi.